第一章注冊會計師審計職業(yè)特點第一節(jié)注冊會計師審計的起源與發(fā)展一、西方注冊會計師審計的起源與發(fā)展起源于企業(yè)所有權和經營權的分離，是市場經濟發(fā)展到一定階段的產物。最早起源于意大利合伙企業(yè)，在英國股份公司出現(xiàn)后形成，伴隨美國資本市場的發(fā)展而發(fā)展和完善。（一）起源16世紀意大利的商業(yè)城市中出現(xiàn)了一批具有良好會計知識、專門從事查賬的專業(yè)人員進行查賬和公證。1581年，成立了威尼斯會計協(xié)會。（二）形成三個階段（1）詳細審計（1844年-20世紀初）股份有限公司的興起，使所有權與經營權進一步分離，絕大多數(shù)股東已完全脫離經營管理，他們出于自身的利益，非常關心公司的經營成果，以便做出是否繼續(xù)持有公司股票的決定。證券市場上的投資人等同樣十分關心公司的經營情況。因此，在客觀上產生了由獨立會計師對公司財務報表進行審計，以保證財報真實可靠的需求。“催產劑”——1721英“南海公司事件”：公司以虛假會計信息誘騙投資人上當，，最終公司破產，股東和債權人損失慘重。英國1844年《公司法》，規(guī)定股份公司必須設監(jiān)察人，負責審查公司的賬目。1845年規(guī)定賬目必須經董事以外的人員審計。1853年，蘇格蘭愛丁堡創(chuàng)立第一個注冊會計師的專業(yè)團體——愛丁堡會計師協(xié)會。（注冊會計師審計的法律地位得到確認）審計方法：詳細審計審計目的：查錯防弊，保護資產的安全和完整報告使用人：股東（2）資產負債表審計

20世紀早期的美國，由于金融資本的滲透，企業(yè)同銀行利益關系更緊密，銀行逐漸把企業(yè)資產負債表作為了解企業(yè)信用的主要依據(jù)，于是產生了資產負債表審計，即美國式注冊會計師審計。審計方法：詳細審計，開始使用抽樣審計目的：不僅差錯防弊，還要判斷信用狀況報告使用人：股東，債權人（3）全部報表審計（20世紀30、40年代以來）1929-1933，經濟危機，大批企業(yè)倒閉，投資者和債權人蒙受巨大損失，這在客觀上促使企業(yè)利益相關者從只關心企業(yè)財務狀況轉變到更加關心企業(yè)的盈利水平，產生了對企業(yè)利潤表進行審計的客觀要求。1933年美國《證券法》規(guī)定，在證券交易所上市的企業(yè)的財報必須接受注冊會計師審計，向社會公眾公布審計報告。企業(yè)的管理對企業(yè)的發(fā)展影響重大，內部控制飛速發(fā)展，審計師逐漸意識到內部控制如果設計得好、運行有效，財務報告的可靠程度就比較高，于是產生了在評價內控的基礎上抽樣的審計方法。審計方法：評價內控的基礎上進行抽樣審計目的：提高報表的可信性報告使用人：社會公眾注冊會計師審計發(fā)展歷程的啟示1.注冊會計師審計的商品經濟發(fā)展到一定階段的產物，直接原因是財產所有權與經營權的分離。2注冊會計師審計隨著商品經濟的發(fā)展而發(fā)展。（上圖）注冊會計師審計具有獨立、客觀、公正的特征。

三、中國注冊會計師審計的起源與發(fā)展（一）中國注冊會計師審計的起源始于辛亥革命之后，1918年，北洋政府農商部頒布了我國第一部注冊會計師法規(guī)《會計師暫行章程》，批準謝霖先生為中國第一位注冊會計師，他的正則會計師事務所為中國第一家會計師事務所。1930年，國民政府頒布《會計師條例》，確立了會計師的法律地位。1933，成立了“全國會計師協(xié)會”在半封建半殖民地的舊中國，注冊會計師職業(yè)未能得到很大發(fā)展，注冊會計師審計也未能發(fā)揮充分作用。新中國成立，社會主義完成改造后，我國實行了高度的計劃經濟模式（兩權合一），注冊會計師退出經濟舞臺。（二）中國注冊會計師審計的發(fā)展黨的十一屆三中全會以后，我國實行改革開放，商品經濟迅速發(fā)展，為注冊會計師制度的恢復重新創(chuàng)造了條件。1980，我國注冊會計師職業(yè)開始復蘇。1986，國務院頒布《中華人民共和國注冊會計師條例》1993，通過《中華人民共和國注冊會計師法》，自1994年1月1日起實施。第二節(jié)注冊會計師審計的性質

一、注冊會計師審計的含義

審計是一個系統(tǒng)化過程，即通過客觀地獲取和評價有關經濟活動與經濟事項認定的證據(jù)，以證實這些認定與既定標準的符合程度，并將結果傳達給有關使用者。

第一，系統(tǒng)化的過程。系統(tǒng)化意味著審計人員在制定審計計劃、實施審計程序、獲取審計證據(jù)和形成審計結論時需要整體考慮，以實現(xiàn)審計目標。

第二，客觀地獲取和評價證據(jù)。審計人員在審計過程中需要獲取和評價相關證據(jù)，以支持關于認定是否符合既定標準的判斷。在這一過程中，審計人員需要具有客觀性，不偏不倚。第三，有關經濟活動與事項的認定。財務報表審計的對象包含一套財務報表中的管理層認定，這些認定是由作為財務報表編制者的管理層做出的。

第四，認定與既定標準的符合程度。審計工作的主要目的是對與被審計經濟活動及經濟事項有關的認定形成審計意見，審計意見應當具體說明認定與標準的符合程度。

第五，將結果傳達給有關使用者。

二、注冊會計師審計的種類

審計按目的和內容不同分為：財務報表審計目標是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財報（包括…）是否按照規(guī)定的標準編制發(fā)表審計意見。經審計的財報一般提供給利益相關者使用。經營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經營活動的效率和效果，而對其經營程序和方法進行的審計。注冊會計師在完成經營審計后，一般要向管理層提出經營管理建議。在經營審計中，審計對象不限于會計，還包括組織機構、計算機信息系統(tǒng)、生產方法、市場營銷及注會能勝任的其他領域。在某種意義上，經營審計更像是管理咨詢。合規(guī)性審計目的是確定被審計單位是否遵循了特定的法律、法規(guī)、程序或規(guī)則。例如檢查工薪率是否符合工薪法規(guī)定的最低限額。審計結果通常報送給管理層或外部特定使用者。

三、審計方法

1.賬項基礎審計——詳細審查

2.制度基礎審計——評價內部控制基礎上進行抽樣

3.風險導向審計——在風險模型的基礎上，有針對性的進行審查（一）賬項基礎審計在審計發(fā)展的早期，企業(yè)業(yè)務性質單一，注冊會計師審計的重心在資產負債表，目的是查錯防弊，審計方法是詳細審計，對所有賬目、業(yè)務進行審計。早期獲取審計證據(jù)方法比較簡單，注會將大量精力投向檢查會計憑證和賬簿。隨著審計范圍的擴展，注會開始采用審計抽樣技術，樣本的選擇上仍以判斷抽樣為主。由于沒有認識到內控有效性在審計中的作用，樣本的選擇帶有很大盲目性。（二）制度基礎審計注會認識到單純圍繞帳表進行詳細審計，既耗時又難以很好完成審計工作。注會逐漸發(fā)現(xiàn)，當內控設計合理且執(zhí)行有效時，通常表明財務報表具有較高的可靠性，于是將審計視角轉向企業(yè)的內控。以內控為基礎的審計方法，如果測試結果表明內控運行有效，則內控就值得信賴，注會對財報相關項目的審計只需抽取少量樣本便可得出審計結論，保證了審計質量，提高了審計效率。只是以評價內控基礎上抽樣，并未開發(fā)審計風險模型。（三）風險導向審計自20世紀80年代來，科技迅速發(fā)展，競爭加劇，不僅內部控制，企業(yè)所處的行業(yè)、誠信、人員素質、公司戰(zhàn)略等都會對報表的可信程度造成影響。最初開發(fā)的審計風險模型：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險。審計風險：財務報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當意見的可能性。固有風險：假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或某類交易單獨或連同其他賬戶、交易產生重大錯報的可能性?？刂骑L險：某一賬戶或某類交易單獨或連同其他賬戶、交易產生重大錯報，而未能被內部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。檢查風險：某一賬戶或某類交易單獨或連同其他賬戶、交易產生重大錯報，而未能被實質性程序發(fā)現(xiàn)的可能性。新的審計風險模型：審計風險=報表重大錯報風險×檢查風險

審計風險模型的出現(xiàn)，從理論上解決了以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致財報出現(xiàn)重大錯報的領域。第三節(jié)注冊會計師審計與其他審計的關系一、審計監(jiān)督體系政府審計

指由政府審計機關代表政府依法進行的審計。主要監(jiān)督檢查各級政府及其部門的財政收支及公共資金的收支、運用情況。我國憲法規(guī)定，審計機關獨立行使審計監(jiān)督權，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉。內部審計

由各部門、各單位內部設置的專門機構或人員實施的審計。主要監(jiān)督檢查本部門、本單位的財務收支和經營管理活動。我國目前的內審由本部門、本單位的主要負責人領導，相對外部審計獨立性較弱。注冊會計師審計

由經政府有關部門審核批準的注冊會計師組成的會計師事務所進行的審計。會計師事務所不附屬于任何機構，自收自支、獨立核算、自負盈虧、依法納稅，具有較強獨立性、客觀性和公正性，且為社會公眾所認可。注冊會計師審計與政府審計的關系聯(lián)系：政府審計和注冊會計師審計均是外部審計，都具有較強的獨立性。區(qū)別：審計目標不同政府審計是對單位的財政收支或財務收支的真實、合法和效益依法進行的審計；注會審計是對財務報表是否按照會計準則和相關會計制度編制進行的審計。審計標準不同政府審計是審計機關依據(jù)《中華人民共和國審計法》和國家審計準則等進行的審計；注會審計是注會依據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》和中國注冊會計師審計準則進行的審計。兩者的經費或收入來源不同政府審計履行職責所必需的經費，應當列入財政預算，由本級人民政府予以保證；注會審計的審計收入來源于審計客戶，由注會和審計客戶協(xié)商確定。取證權限不同。審計機關有權就審計事項的有關問題向有關單位和個人進行調查，并取得有關證明材料；注會審計在獲取證據(jù)時很大程度上有賴于被審計單位及相關單位的配合和協(xié)作，對其沒有行政強制力。對發(fā)現(xiàn)問題的處理方式不同。審計機關對違法國家規(guī)定的財政收支、財務收支行為，需依法給予處理、處罰；注會沒有行政強制力，如果被審計單位拒絕調整和披露，應視情況出具保留意見或否定意見的審計報告。如果審計范圍受到被審計單位或客觀環(huán)境的限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。注冊會計師審計與內部審計的關系

聯(lián)系：

都是現(xiàn)代審計體系的組成部分。區(qū)別：審計目標不同:

內部審計主要是對內部控制的有效性、財務信息的真實性和完整性以及經營活動的效率和效果開展的一種評價活動；注冊會計師審計主要對被審計單位財務報表的合法性和公允性進行審計。獨立性不同：

內部審計為組織內部服務，接受總經理或董事會的領導，獨立性較弱；注冊會計師審計為需要可靠信息的第三方提供服務，不受被審計單位管理層的領導和制約，獨立性較強。自愿程度不同：

內部審計是代表總經理或董事會實施的組織內部監(jiān)督，是內部控制制度的重要組成部分，單位內部的組織必須接受內部審計人員的監(jiān)督；注冊會計師審計是以獨立的第三方對被審計單位進行的審計，委托人可自由選擇會計師事務所。審計標準不同：

內部審計人員遵循的是內部審計準則；而注冊會計師遵循的是注冊會計師審計準則。審計的時間不同：

內部審計通常對單位內部組織采