1、精選優質文檔-傾情為你奉上房地產融資性售后回租的涉稅分析十九世紀中期，現代融資租賃在美國出現。目前，發達國家融資租賃業的市場滲透率（融資租賃在固定資產投資中所占比例）已達到15%30%，在我國，這個比例約為1.5%，可見融資租賃在我國有巨大的發展空間。在我國已開展的融資租賃中，以設備租賃最為普遍，而對于房地產租賃的情況較少，本文結合實際工作中遇到的問題，針對房地產融資性售后回租交易方式下的涉稅問題分析如下。一、房地產融資性售后回租的法律依據目前，我國關于融資租賃的監管規定主要是外商投資租賃業管理辦法（商務部令2005年第5號）和金融租賃公司管理辦法（銀監會令2007年第1號）。外商投資租賃業管

2、理辦法主要針對在我國境內從事租賃業務、融資租賃業務的外商投資企業，規定的租賃財產全部為動產，不包括不動產。金融租賃公司管理辦法主要針對中國銀行業監督管理委員會批準，以經營融資租賃業務為主的非銀行金融機構，規定適用于融資租賃交易的租賃物為固定資產。另外，我國土地的所有權歸屬于國家，而融資租賃具有所有權轉移的特點，故土地租賃不能歸類為融資租賃。由此可知，本文所述的房地產售后回租交易只能是經中國銀監會批準的以經營融資租賃業務為主的非銀行金融機構從事的建筑物售后回租。根據金融租賃公司管理辦法，售后回租業務，是指承租方將自有物件出賣給出租方，同時與出租方簽定融資租賃合同，再將該物件從出租方處租回的融資租

3、賃形式。售后回租業務是承租方和供貨人為同一人的融資租賃方式。二、租賃雙方涉稅分析1、承租方的涉稅分析關于融資性售后回租業務中承租方出售資產行為有關稅收問題的公告（國家稅務總局公告2010年第13號）（以下簡稱13號公告）對售后回租涉及的營業稅和所得稅事項做出了規定，但對于財產行為稅的處理沒有給予明確。筆者根據現有政策，對承租方涉稅事項分析如下：（1）營業稅根據13號公告，融資性售后回租業務中承租方出售建筑物的行為，不屬于營業稅征收范圍，不征營業稅。（2）企業所得稅首先，企業所得稅法及其實施條例并未對融資租賃進行界定。根據企業所得稅法實施條例釋義，融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風

4、險和報酬的租賃，所有權最終可能轉移，也可能不轉移。滿足下列條件之一的，即可被認定為融資租賃：在租賃期滿時，資產的所有權轉移給承租方；承租方有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購價預計遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租方將會行使這種選擇權；租賃期占租賃資產使用壽命的大部分；就承租方而言，租賃開始日最低租賃付款額的現值幾乎相當于（90以上）租賃開始日租賃資產公允價值，就出租方而言，租賃開始日最低租賃收款額的現值幾乎相當于（90以上）租賃開始日租賃資產公允價值；租賃資產性質特殊，如果不作較大修改，只有承租方才能使用。上述條件與企業會計準則講解-租賃（2010）（以下

5、簡稱會計準則）對融資租賃的界定條件一致。其次，根據13號公告的規定，融資性售后回租業務中，承租方出售資產的行為，不確認為銷售收入，對融資性租賃的資產，仍按承租方出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊。而根據會計準則的規定，承租方應將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值。由此可能導致租入建筑物的計稅基礎和入賬價值不一致，從而導致對折舊額稅收與會計處理的不一致，在進行所得稅匯算清繳時，應進行納稅調整。再次，13號公告規定租賃期間承租方支付的屬于融資利息的部分，根據合同規定的付款日期和金額作為企業財務費用在當期稅前扣除。而根據會計準則，在融資租賃下，承租方向

6、出租方支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租方支付租金時，一方面應減少長期應付款，另一方面應同時將未確認的融資費用按一定的方法確認為當期融資費用。故對于融資利息的處理，會計和稅法存在差異，在進行匯算清繳時應進行調整。（3）土地增值稅金融租賃公司管理辦法第三十四條規定：“從事售后回租業務的金融租賃公司應真實取得相應標的物的所有權。標的物屬于國家法律法規規定其產權轉移必須到登記部門進行登記的財產類別的，金融租賃公司應進行相關登記?！备鶕鲜鲆幎ǎ凶夥綄⒔ㄖ锍鍪劢o融資租賃公司時，必須辦理房產過戶手續。而繳納土地增值稅是辦理房產過戶手續的條件之一，因此承租方轉讓房產時，需按規定計算繳納土地增值

7、稅。（4）印花稅實務中，售后回租業務通常簽訂融資租賃合同。根據關于對借款合同貼花問題的具體規定（國稅地字198830號）的規定，對融資租賃合同，應根據合同所載的租金總額暫按“借款合同”計稅貼花。（5）房產稅根據關于房產稅 城鎮土地使用稅有關問題的通知（財稅2009128號），融資租賃的房產，應由承租方自融資租賃合同約定開始日的次月起依照房產余值繳納房產稅；合同未約定開始日的，由承租方自合同簽訂的次月起依照房產余值繳納房產稅。同時根據關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知（財稅2010121號）的規定，對按照房產原值計稅的房產，無論會計上如何核算，房產原值均應包含地價，包括為取得土地使

8、用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。雖然土地使用權證在租賃期間名義上歸屬于出租方，但筆者認為根據實質重于形式的原則，承租方應將相關地價并入房產原值計算繳納房產稅。（6）契稅因繳納契稅是辦理房產變更手續的必要條件之一，租賃期滿出租方將房屋所有權返還承租方時，承租方需應按規定繳納契稅。2、出租方的涉稅分析13號公告僅就承租方的相關涉稅事項進行了規范，對于出租方的稅務處理未進行明確。根據現有政策，對出租方相關涉稅問題分析如下：（1）營業稅根據中國人民銀行關于印發金融機構管理規定的通知（銀發1994198號），金融租賃公司屬于金融機構，金融租賃業務屬于金融業務。根據關于印發營業稅稅目注釋試行稿的

9、通知（國稅發1993149號），融資租賃（也稱金融租賃）僅針對設備租賃業務；同時，該文指出其他金融業務，是指貸款、融資租賃、金融商品轉讓、金融經紀業以外的各項金融業務。由此可知，建筑物售后回租應歸屬于“金融保險業-其他金融業務”稅目，應按合同約定的利息支付時間和金額計算繳納營業稅。（2）企業所得稅首先，融資性售后回租業務中承租方出售資產時，資產所有權以及與資產所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移，實質上是一種融資行為。根據企業所得稅法實施條例釋義，企業不采取借貸的形式，但因為其他原因占用了其他企業的資金，因而產生等同借貸行為的法律后果，即該企業應當按照法律規定或者雙方約定的利率向提供資金的企

10、業支付相當于利息的報酬。而這部分報酬也應屬于企業所得稅法第六條第（五）項所稱的利息收入，應當依照合同約定日期和金額繳納企業所得稅。而根據會計準則，出租方應將未實現融資收益在租賃期內進行分配，確認為各期的租賃收入。分配時，出租人應當采用實際利率法計算當期應當確認的租賃收入。故對于利息收入的確認，稅法和會計處理存在差異，在所得稅匯算清繳時，應進行納稅調整。其次，根據企業所得稅法的規定，出租房融資租賃租出的建筑物，不得計算折舊扣除。（3）印花稅簽訂的融資租賃合同，根據國稅地字198830號文，按合同所載的租金總額暫按“借款合同”計稅貼花。（4）契稅因繳納契稅是辦理房產變更手續的必要條件之一，出租方受

11、讓承租方房產時，需按規定繳納契稅。（5）房產稅根據關于房產稅 城鎮土地使用稅有關問題的通知（財稅2009128號），融資租賃的房產，應由承租方依照房產余值繳納房產稅。故出租方不繳納房產稅。（6）土地使用稅物權法第一百四十七條規定：“建筑物、構筑物及其附屬設施轉讓、互換、出資或者贈與的，該建筑物、構筑物及其附屬設施占用范圍內的建設用地使用權一并處分?！庇纱丝芍?，承租方在將建筑物出售給出租方時，對應的土地使用權亦應轉讓給出租方，租賃期間，出租方為土地使用權人，應按規定計算繳納土地使用稅。（7）土地增值稅因繳納土地增值稅是辦理房產變更手續的必要條件之一，租賃期滿出租方將房屋所有權返還承租方時，出租方需應按規定繳納土地增值稅。根據上述分析，租賃開始日轉讓房屋所有權時，承租方需要繳納土地增值稅，出租方需要繳納契稅；租賃期末返還房屋所有權時，承租方需要繳納契稅，出租方需要繳納土地增值稅，同時出租方還存在被要求繳納營業稅和所得稅的風險。筆者認為，融資性售后回租業務中承租方出售資產時，資產所有權以及與資產所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移，而出租方也只保留了為控制承租方償還租金的風險而采取的一種形式所有權，整個交易實際上是一種融資行為。租賃期結束返還所有權時，不應再對出租方征收營業稅和所得稅。同時，在所有權轉移時，對雙方征收契稅和土地增值稅增加了融資租