第七章 輔助生產成本與制造費用的核算 第七章結構框圖 第一節輔助生產成本的核算 1 1輔助生產部門的特點1 2輔助生產成本的歸集1 3輔助生產成本的分配1 4生產多種產品車間輔助生產費用的分配 第一節輔助生產成本的核算 1 1輔助生產部門的特點輔助生產車間是為企業的基本生產車間 行政管理等部門提供產品或勞務的生產車間 一般很少對外服務 因此 輔助生產車間發生的費用應由各受益的車間丶部門負擔 輔助生產車間提供的產品和勞務絕大部分是為基本生產車間生產產品服務的 對外銷售的很少 因此 輔助生產成本的高低 對產品成本水平有直接影響 同時 也只有正確及時地計算并分配應由產品負擔的輔助生產費用后 才能進行產品成本的計算 這就決定了輔助生產車間所發生的費用 必須單獨進行歸集與核算 并先將其分配記入各受益對象中 第一節輔助生產成本的核算 1 2輔助生產成本的歸集輔助生產車間只生產一種產品或只提供一種勞務輔助生產車間生產多種產品或提供多種勞務 輔助生產車間只生產一種產品或只提供一種勞務 在只生產一種產品或只提供一種勞務的輔助生產車間 如供水 供電 供汽 運輸等車間 應按車間別設置 輔助生產成本明細帳 在帳內按規定的成本項目設置專欄 車間所發生的所有費用都登記在 輔助生產成本明細帳 內 輔助生產車間生產多種產品或提供多種勞務 在生產多種產品或提供多種勞務的輔助生產車間 如工具 模型等車間 除了要按車間分別設置 輔助生產成本明細帳 外 還應按所生產的各種產品或勞務 分別開設 產品成本計算單 登記當月發生的直接材料 直接工資等直接成本項目的費用 其他費用可先在 制造費用 輔助生產車間 明細帳中進行核算 月末 再采用適當的分配標準 分配記入各有關產品或勞務成本計算單中 輔助生產車間也應根據其生產類型的特點和管理的要求 采用適當的成本計算方法 計算其產品或勞務的成本 第一節輔助生產成本的核算 1 3輔助生產成本的分配輔助生產車間自制材料 工具等的核算輔助生產車間提供勞務的核算輔助生產費用的分配方法 輔助生產車間自制材料 工具等的核算 輔助生產車間是生產產品的 如自制材料 工具等 在這些產品完工后 應將其成本從 生產成本 輔助生產成本 帳戶 轉入到 原材料 或 低值易耗品 等帳戶中 各車間 部門領用時 再比照財務會計中存貨的核算方法 根據具體的用途和數量 一次或分次轉入有關成本費用帳戶 輔助生產車間提供勞務的核算 如果輔助生產車間提供電 水 蒸汽等產品或勞務時 輔助生產車間發生的費用在歸集后 應根據各受益部門的耗用量 在各受益部門間進行分配 在這種情況下 輔助生產車間除主要向基本生產車間和行政管理等部門提供勞務外 輔助生產車間之間也相互提供勞務 如供電車間向鍋爐車間提供電力 鍋爐車間向供電車間提供蒸汽 這樣 要計算電的成本 首先應計算蒸汽的成本 而要計算蒸汽的成本 又要以先計算出電的成本為先決條件 由于它們之間相互制約互為條件 使輔助生產費用的分配產生了困難 因而 輔助生產費用的分配采用了一些特殊的分配方法 輔助生產費用的分配方法 直接分配法一次交互分配法計劃成本分配法 或稱內部結算價格法 代數分配法順序分配法 直接分配法 定義計算公式舉例優缺點及適用范圍 定義 直接分配法是指把輔助生產車間所發生的實際費用 僅在各基本生產車間和行政管理等部門之間按其受益數量進行分配 對于各輔助生產車間之間相互提供的產品或勞務則不進行分配的一種輔助生產費用分配方法 計算公式 該輔助生產車間直某輔助生產車間接發生的費用總額費用分配率 該輔助生產車間向基本生產車間 行政管理等部門提供的勞務數量某基本生產車該基本生產車間間或行政管理 或行政管理等部等 費用分配率等部門應分配部門勞務耗用量輔助生產費用 舉例 某企業設有供電 鍋爐兩個輔助生產車間 由于該企業輔助生產車間只提供一種勞務 因而不設置制造費用明細帳 輔助生產車間所發生的費用 全部登記在 輔助生產成本明細帳 中 供電車間的 輔助生產成本明細帳 如下 見表7 1 鍋爐車間本月發生費用為5032元 其輔助生產成本明細帳略 各輔助生產車間提供的勞務數量及各受益單位耗用量如下 見表7 2 根據上述資料 采用直接分配法分配的計算結果如下 見表 輔助生產成本明細帳表 2002年8月車間 供電車間 表7 2輔助生產勞務供應通知單2002年8月 輔助生產費用分配表 2002年8月 直接分配法 接下頁 根據計算的結果 應作如下的會計分錄 借 生產成本 基本生產成本8896制造費用1024管理費用1912貸 生產成本 輔助生產成本 供電車間 6800 輔助生產成本 鍋爐車間 5032 接上頁 優缺點及適用范圍 采用直接分配法分配輔助生產成本 輔助生產車間發生的費用僅對外進行分配一次 計算手續較為簡單 但它具有一定的假定性 即假定各輔助生產車間提供的產品或勞務都為基本生產車間和管理等部門所耗用 實際上 各輔助生產車間之間相互提供的產品或勞務不分配費用 計算出來的輔助生產成本就不完整 所以 在各輔助生產車間相互提供產品或勞務的數量較多時 采用直接分配法分配結果的準確性差一些 因此 這種方法一般只適用于輔助生產車間之間相互提供產品或勞務較少的情況下采用 一次交互分配法 定義計算公式舉例優缺點 定義 一次交互分配法是指將輔助生產車間的費用分兩次進行 第一次只限于各輔助生產車間之間根據相互提供的產品或勞務進行交互分配費用 基本生產車間和行政管理等部門從略 第二次是將輔助生產分配前的費用 加上分入費用 減去分出費用 計算出各輔助生產車間的實際費用后 再采用直接分配法 分配給基本生產車間和行政管理部門等各受益單位 計算公式 第一階段的交互分配 某輔助生產車該輔助生產車間直接發生的費用間費用分配率 該輔助生產車間提供的勞務總量某輔助生產車間該輔助生產車間應分配其他輔助 耗用其他輔助生其他輔助生產車生產車間的費用產車間勞務量 間費用分配率 接下頁 某基本生產車間 該基本生產車間輔助生產車間行政管理等部門應 或行政管理等部 費用分配率分配輔助生產費門勞務耗用量 第二階段的直接分配 某輔助生產車間費用分配率 該輔助生產車間直接發生費用 分配轉入費用 分配轉出費用 該輔助生產車間向基本生產車間和行政管理等部門提供的勞務總量 接上頁 舉例 仍以直接分配法的資料為例 分配計算的結果如下 見表 和帳務處理 輔助生產費用分配表表 2002年8月 一交互分配法 根據上述計算結果 應作如下的帳務處理 交互分配的會計分錄如下 借 生產成本 輔助生產成本 供電車間 377 40 輔助生產成本 鍋爐車間 550貸 生產成本 輔助生產成本 供電車間 550 輔助生產成本 鍋爐車間 377 40 對外分配的會計分錄如下 借 生產成本 基本生產成本8907制造費用1026管理費用1899貸 生產成本 輔助生產成本 供電車間 6627 40 輔助生產成本 鍋爐車間 5204 60 優缺點 采用一次交互分配法分配輔助生產費用 克服了直接分配法在輔助生產車間之間不分配費用的缺點 使輔助生產車間的成本計算更加準確 同時 也能促使各輔助生產車間降低相互之間的消耗 加強經濟核算 但采用這種方法分配輔助生產費用 在實行廠部 車間兩級成本核算的企業里 各輔助生產車間只能在接到財會部門轉來其他輔助生產車間分入費用后 才能計算出實際費用 進而進行交互分配和對外分配 因此 往往影響了成本計算的及時性 同時 第一階段的交互分配時所要分配的費用 由于不包括耗用其他輔助生產車間勞務的費用 所以 計算出來的費用分配率不是實際的分配率 準確性要差一些 計劃成本分配法 或稱內部結算價格法 定義計算公式舉例優缺點及適用范圍 定義 計劃成本分配法是指按事先確定的輔助生產車間提供的產品或勞務的計劃單位成本和各車間 部門耗用的數量 計算各車間 部門應分配的輔助生產費用的一種方法 對于按計劃成本計算的分配額和各輔助生產車間實際發生費用之間的差額 為了簡化核算 可列入 管理費用 科目中 如果是超支差 應增加管理費用 如果是節約差 則應沖減管理費用 計算公式 各車間 部門應分該車間 部門輔助生產車間提供產品配的輔助生產費用 的勞務耗用量 或勞務的計劃單位成本某項輔助生產費用該輔助生產車間直分配轉按計劃成本分配的差異額 接發生的實際費用 入額 的分配數額 舉例 現仍以直接分配法的資料以例 并假設每度電的計劃單位成本為0 255元 每噸蒸汽的計劃單位成本為8 198元 分配的結果如下 見表7 5和會計分錄 輔助生產費用分配表表 2002年8月 計劃成本分法 根據表7 5中的數字 應作如下的會計分錄 借 生產成本 輔助生產成本 供電車間 418 輔助生產成本 鍋爐車間 561 基本生產成本8689制造費用1002管理費用1841貸 生產成本 輔助生產成本 供電車間 6936 輔助生產成本 鍋爐車間 5575對于結轉的差異額 應作如下的會計分錄 借 管理費用300貸 生產成本 輔助生產成本300如果為節約差 則應沖減管理費用 用紅字作上述會計分錄 優缺點及適用范圍 采用計劃成本分配法分配輔助生產費用 計算手續簡單 各種輔助生產費用只計算分配一次 而且不是在輔助生產車間實際費用計算后再分配 加快了會計核算的速度 并且能考核各輔助生產車間成本計劃的執行情況 有利于廠內經濟核算 但假若輔助生產車間生產的產品或勞務的計劃單位成本制定的不準確 會影響輔助生產費用分配的準確性 將較大的差異額列入 管理費用 科目中 則對當期的損益有較大的影響 因此 按計劃成本分配法一般適用于輔助生產計劃單位成本制定的比較準確的情況下采用 代數分配法 定義計算公式舉例優缺點及適用范圍 定義 代數分配法是運用代數中建立多元一次方程組的方法 計算出各輔助生產車間提供產品或勞務的單位成本 然后 再按各車間 部門 包括輔助生產車間內部 耗用輔助生產車間產品或勞務的數量計算應分配的輔助生產費用的一種方法 計算公式 某輔助生該產品或該輔助該輔助生產車某輔助生產產車間提 該輔助生 生產車 間耗用其他輔 車間產品或勞供產品或產勞務的間直接助生產車間產務的單位成本勞務數量單位成本發生的品或勞務的數量費用各車間 部門應分配該車間 部門產品或勞務的輔助生產費用 的勞務耗用量 的單位成本 舉例 現仍以直接分配法的資料為例 計算過程如下 首先 設X代表每度電的單位成本 Y代表每噸蒸汽的單位成本 其次 建立如下多元一次方程組 27200X 6800 51Y 1 680Y 5032 2200X 2 然后 解上述二元一次方程組得 Y 8 258923618 X 0 265485481根據計算結果編制的 輔助生產費用分配表 如下 見表7 6和會計分錄 輔助生產費用分配表表 2002年8月 代數分配法 根據表7 6中的數字 應作如下的會計分錄 借 生產成本 輔助生產成本 供電車間 421 輔助生產成本 鍋爐車間 584 基本生產成本8908制造費用1027管理費用1897貸 生產成本 輔助生產成本 供電車間 7221 輔助生產成本 鍋爐車間 5616 優缺點及適用范圍 采用代數分配法分配輔助生產費用 其最大的優點是分配結果準確 這是其他分配方法所不能達到的 但是 當企業的輔助生產車間較多時 需設的末知數就多 建立的方程組中的方程就多 計算起來是比較麻煩的 所以 代數分配法一般適用于輔助生產車間較少或會計工作實現了電算化的企業采用 順序分配法 定義計算公式舉例優缺點及適用范圍 定義 順序分配法是根據各輔助生產車間相互提供產品或勞務費用的多少排成順序 耗用其他輔助生產車間費用少的輔助生產車間排列在先 先將費用分配出去 耗用其他輔助生產車間費用多的輔助生產車間排列在后 后將費用分配出去的一種方法 例如供電鍋爐兩個輔助生產車間 若供電車間耗用鍋爐車間的費用少 而鍋爐車間耗用供電車間的費用多 則輔助生產費用的分配順序是應先分配供電車間的費用 然后再分配鍋爐車間的費用 計算公式 該輔助生產車間某輔助生產車直接發生的費用 分配轉入費用間費用分配率 其他車間 部門提供產品或勞務數量各車間 部門應分該車間或部門耗用輔助生產配的輔助生產費用 的產品或勞務數量 費用分配率 舉例 現仍以直接分配法的資料為例 由于供電車間耗用鍋爐車間的費用少 而鍋爐車間耗用供電車間的費用多 因而 供電車間排列在先 先將費用分配出去 分配時既要將電費分配給基本生產車間 行政管理等部門 還要分配給排列在后的鍋爐車間 由于鍋爐車間排列在后 因此 其所分配的費用由兩部分組成 即本車間發生的費用和供電車間轉入的費用 所應分配的勞務數量 不包括供電車間耗用的2200度電 根據上述的分析 編制的 輔助生產費用分配表 如下 見表7 7和會計分錄 輔助生產費用分配表表 2002年8月 順序分配法 根據表 中的數字 應作如下的會計分錄 借 生產成本 輔助生產成本 鍋爐車間 550 基本生產成本8937制造費用1032管理費用1863貸 生產成本 輔助生產成本 供電車間 6800 輔助生產成本 鍋爐車間 5582 優缺點及適用范圍 用順序分配法分配輔助生產費用的優點是計算方法簡便 但是 由于排列在先的輔助生產車間不負擔耗用排列在后輔助生產車間的費用 分配結果的準確性受到一定的影響 同時 也不便于調動排列在先輔助生產車間降低耗用排列在后輔助生產車間產品或勞務的積極性 因此 這種方法一般適用于輔助生產車間相互提供產品或勞務有著明細的順序 并且排列在先的輔助生產車間耗用排列在后輔助生產車間的費用較少的情況下采用 1 4生產多種產品車間輔助生產費用的分配對于分配給基本生產車間生產產品用的輔助生產費用 如果該車間只生產一種產品 則應直接列入到該種產品的成本計算單中 在生產多種產品的企業 還應將分配給基本生產車間產品耗用的勞務費用 選擇適當的分配標準在各種產品之間進行分配 現以一次交互分配法的數字為例 假設分配給基本生產車間的電費 汽費用于生產甲 乙 丙三種產品 采用定額工時為分配標準 編制的 動力費用分配表 如下 見表7 8 第一節輔助生產成本的核算 表7 8動力費用分配表2002年8月 第二節制造費用的核算 2 1制造費用的歸集2 2制造費用的分配方法2 3制造費用分配表的編制及賬務處理 第二節制造費用的核算 2 1制造費用的歸集制造費用的概念制造費用明細項目的設置制造費用核算使用的會計科目制造費用明細賬 制造費用的概念 制造費用是指企業的生產單位為組織和管理生產而發生的各項費用 以及固定資產使用費 維修費等費用 制造費用是產品成本的重要組成部分 所以 正確合理地組織制造費用的核算 對于正確計算產品成本 控制各車間 部門費用的開支 考核費用預算的執行情況 不斷降低產品成本具有重要的作用 制造費用明細項目的設置 為了加強成本管理 控制開支 在制造費用的核算時 要設置必要的費用明細項目 這些費用明細項目應結合成本管理的需要 有的按照費用的性質設置 有的按照費用用途設置 例如 為了控制和分析機物料消耗情況 可以按照費用的性質 在制造費用中設立 機物料消耗 項目 為了分析和控制修理費用的支出情況 可以按照費用的用途設置 修理費 項目 制造費用設置的明細項目主要有工資和福利費 折舊費 修理費 辦公費 水電費 機物料消耗 勞動保護費 季節性和修理期間的停工損失等 制造費用核算使用的會計科目 為了核算與監督制造費用的發生 并把它匯集起來 應設置 制造費用 科目 該科目的借方登記發生的制造費用 貸方登記分配計入有關的成本核算對象的制造費用 在一般情況下 制造費用 科目不僅核算基本生產車間的制造費用 而且還核算輔助生產車間的制造費用 制造費用明細賬 制造費用明細帳表 第一車間2002年8月 第二節制造費用的核算 2 2制造費用的分配方法實際分配率方式預算分配率方式累計分配率方式 實際分配率方式 實際分配率方式是根據當月實際制造費用及其分配標準 來分配制造費用 由于采用的分配標準不同 其計算方法也不一樣 生產工時比例法直接工資比例法聯合分配法 生產工時比例法 定義計算公式優缺點折合工時的計算 定義 生產工時比例法是以各種產品所耗的實際 或定額 工時為標準 來分配制造費用的一種方法 計算公式 制造費用制造費用總額分配率 各種產品實際 或定額 工時之和某產品應分配該產品實際制造費用的制造費用 或定額 工時 分配率 優缺點 這種分配方法的優點是資料容易取得 方法比較簡單 在原始記錄和生產工時統計資料比較健全的車間 都可以采用這種方法來分配制造費用 折合工時的計算 在一些機床型號較多 精密度相差懸殊的企業里 必須根據這一情況 將機床分為若干類 以各類機床每小時的折舊 修理 保養等費用或每小時機加工價格為依據 確定工時折合系數 然后 將各種產品的各類生產工時按系數折算成為標準工時 據以分配制造費用更為合理準確 資料計算結果 資料 某重型機器廠加工臺時折合系數如下 見表7 10 該企業生產甲 乙兩種產品 共發生制造費用5140元 各種產品的生產工時折合如下 見表7 11 表7 10某重型機器廠加工臺時折合系數 表7 11生產工時和折合工時表2002年8月 計算結果 根據生產工時 折合工時和制造費用資料 編制的 制造費用分配表 如下 見表7 12 表7 12制造費用分配表2002年8月 直接工資比例法 定義適用范圍 定義 直接工資比例法是以產品成本中的直接工資為標準來分配制造費用的一種方法 適用范圍 這種方法主要適用于生產工人的工資可以直接記入產品成本的企業 當各種產品成本中的工資是采用生產工時分配時 應用這種方法實質上同按生產工時分配的方法是一樣的 不如直接采用生產工時比例法 聯合分配法 這種方法是根據制造費用各類費用的特點 將其劃分為若干類 分別選擇合理的標準進行分配 分類的標志可根據制造費用的性質和用途進行 例如 有些企業將制造費用分為以下兩類 一類是機器設備使用及維修的有關費用 另一類是組織和管理生產而發生的費用 前者可按機器工時或折合工時的比例進行分配 后者可按直接人工工時的比例進行分配 預算分配率方式 定義計算公式舉例賬務處理優缺點 定義 預算分配率法是以企業制造費用預算和各種產品的定額工時 或標準工時 為標準分配制造費用的一種方法 預算分配額與實際發生費用額之間的差額 平時留在 制造費用 科目中 年末 再按照各種產品已分配數的比例記入12月份成本中 計算公式 制造費用全年制造費用預算總額預算分配率 全年各種產品計劃產量的定額工時之和某產品應分配該產品實際產量制造費用的制造費用 的定額工時 預算分配率實際制造費用與實際制按預算分配率按預算分配率計 造費用 分配的制造費用算分配的制造費用的差額 接下頁 差異額差異額分配率 按預算分配率分配的制造費用某產品應分該產品按預算分配差異額配的差異額 率分配的制造費用 分配率 接上頁 舉例 企業一車間全年預算制造費用額為180000元 各種產品實際全年定額工時為200000小時 12月份甲產品實際工時為13000小時 乙產品實際工時為5500小時 年末核算時 該車間全年實際發生制造費用189000元 1至11月份按預算分配率分配的制造費用甲產品為122400元 乙產品為53550元 根據上述資料 采用預算分配率法分配的結果如下 接下頁 制造費用180000預算分配率 0 9020000012月份甲產品應負擔的制造費用 13000 0 90 11700 元 12月份乙產品應負擔的制造費用 5500 0 90 4950 元 接下頁 差異額 189000 122400 53550 11700 4950 3600 元 3600差異額分配率 0 01869 122400 11700 53550 4950 甲產品應分配的差異額 122400 11700 0 01869 2506 元 乙產品應分配的差異額 53550 4950 0 01869 1094 元 接上頁 賬務處理 根據本例的計算結果 應作如下的會計分錄借 生產成本 基本生產成本 甲產品 2506 基本生產成本 乙產品 1094貸 制造費用 3600如果計算結果為正數 則應增加產品成本中的制造費用數額 用藍字作上述會計分錄 優缺點 采用預算分配率法分配制造費用時 不必每月計算分配率 簡化和加快了制造費用的分配工作 并能及時反映各月制造費用預算數與實際數的差異 特別是在季節性生產或季節性費用比重較大的企業或車間 利用預算分配率方式可以避免各月制造費用分配率相差懸殊的弊病 所以 預算分配率法是比較理想的 但是 采用這種方法分配制造費用時 要求企業的計劃 定額管理工作的水平較高 否則 會影響制造費用分配的準確性 累計分配率方式 定義計算公式舉例優缺點 定義 累計分配率方式是在產品完工時一次性分配其應負擔的全部制造費用 至于未完工產品暫不分配 其應負擔的費用保留在 制造費用 帳戶中 待其完工后一次性分配 累計分配率方式中的分配標準 可采用上述分配方式中分配標準的任何一種 計算公式 制造費用本月發生的制造費用累期初余額 制造費用計分配率 各種產品累計分配標準之和完工產品應分完工產品的制造費用配的制造費用 累計分配標準 累計分配率 舉例 某企業本月份共生產甲 乙 丙 丁四批產品 甲產品上月投產 生產工時為400小時 本月發生工時1500小時 另外三批產品均為本月投產 工時分別為2400小時 1800小時和3250小時 月初制造費用余額為1360元 本月發生5652 50元 甲產品本月完工 其余三批產品均未完工 采用累計分配率法計算分配制造費用時 其計算結果如下 接下頁 1360 5652 50制造費用累 0 75計分配率400 1500 2400 1800 3250甲產品應分配的制造費用 400 1500 0 75 1425 元 乙 丙 丁三批產品由于未完工 所以暫不分配 可將這三批產品應負擔的費用5587 50元 1360 5652 50 1425 保留在 制造費用明細帳 中 而這三批產品的分配標準即工時資料 則保留在各自的 產品成本計算單 中 待該批產品完工時 再根據其累計工時和完工月份的累計分配率 分配應負擔的制造費用 接上頁 優缺點 采用累計分配率方式分配制造費用 其優點是在生產周期較長的企業 假若完工產品批次少 未完工產品批次多 則可減化會計核算的工作量 若完工的批次多 而未完工的批次少 由于簡化的工作量較少 所以 可不采用這種方法進行分配 同時 采用這種方式分配制造費用時 各月份制造費用水平應相差不大 否則 會影響計算結果的準確性 因此 這種方法一般是在每月完工產品的批次少 未完工產品的批次多 各月費用水平相差不多的情況下采用 第二節制造費用的核算 2 3制造費用分配表的編制及賬務處理制造費用分配表的編制賬務處理 制造費用分配表的編制 制造費用計入產品成本 是通過編制 制造費用分配明細表 的方法進行的 如果采用工時的比例分配制造費用 則應根據制造費用明細帳和工時統計資料 編制 制造費用分配明細表 如下 見表7 14 制造費用分配明細表表 2002年8月車間 第一車間 賬務處理 根據 制造費用分配明細表 登記 產品成本計算單 并將 制造費用明細帳 匯總的費用全部轉入 基本生產成本明細帳 上 經過上述分配后 制造費用明細帳 月末一般應無余額 根據上述 制造費用分配明細表 作會計分錄如下 借 生產成本 基本生產成本 甲產品 17000 基本生產成本 乙產品 12750 基本生產成本 丙產品 2550貸 制造費用32300 思考題1 輔助生產部門有什么特點 2 生產不同種類產品的輔助生產車間的成本費用賬簿的設置有什么特點 為什么有這樣的特點 3 生產自制材料或提供勞務的輔助生產車間在核算上有什么區別 為什么會有這樣的區別 4 直接分配法如何計算 有什么特點 在什么條件下采用 5 一次交互分配法如何計算 有什么特點 在什么條件下采