所得稅會(huì)計(jì)核算——基于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的分析第一節(jié)

企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)概述

一、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)科目設(shè)置及一般賬務(wù)處理（一）應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交企業(yè)所得稅（二）遞延所得稅資產(chǎn)（三）遞延所得稅負(fù)債（四）所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅+遞延所得稅遞延所得稅=（期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債）-（期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)）第二節(jié)資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)

一、資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值二、資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)（一）資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)1．資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)定義2．資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的企業(yè)所得稅一般規(guī)定（二）負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值－未來期間按企業(yè)所得稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額例題2008年10月，A建筑公司涉及一起有關(guān)工程質(zhì)量的訴訟案，2008年12月31日，法院尚未判決。公司法律顧問判斷A建筑公司很可能敗訴，如敗訴則賠償金額為120萬元。（1）會(huì)計(jì)處理分析：按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)履行與或有事項(xiàng)相關(guān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性超過50%時(shí)，確認(rèn)為或有負(fù)債。A企業(yè)因或有事項(xiàng)當(dāng)期確認(rèn)負(fù)債120萬元，同時(shí)當(dāng)期確認(rèn)損失120萬元，計(jì)入營業(yè)外支出。企業(yè)賬務(wù)處理如下：借：營業(yè)外支出—訴訟賠款1200000貸：預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟1200000（2）企業(yè)所得稅處理及企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)差異調(diào)整根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)稅前扣除“實(shí)際發(fā)生”原則，企業(yè)所得稅對(duì)“或有損失”不予確認(rèn)，不得稅前扣除。企業(yè)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=120-120=0（萬元）在企業(yè)填報(bào)2008年企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益的或有損失而產(chǎn)生的會(huì)計(jì)和稅收處理的時(shí)間性差異進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)增額為120萬元。三、資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較

（一）固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較1.固定資產(chǎn)初始計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值基本一致的業(yè)務(wù)2．固定資產(chǎn)初始計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值不一致的業(yè)務(wù)3.固定資產(chǎn)持有期間計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值不一致的業(yè)務(wù)

（二）無形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較1．無形資產(chǎn)初始計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值一致的業(yè)務(wù)2.無形資產(chǎn)初始計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值不一致的業(yè)務(wù)3．無形資產(chǎn)使用期間無形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值不一致的業(yè)務(wù)（三）存貨計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較

1．存貨初始計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的差異。2．存貨在持有期間存貨提取減值準(zhǔn)備導(dǎo)致計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值不同。（四）生物資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較1．生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較同固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的處理2．消耗性生物資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較同存貨業(yè)務(wù)的處理（五）長期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較

1．長期股權(quán)投資初始計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的比較2.長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值不一致的業(yè)務(wù)例題某企業(yè)2009年向其他企業(yè)拆借資金用于固定資產(chǎn)在建工程，借款金額100萬元，借款期一年，年利率8%，同期金融機(jī)構(gòu)的貸款利率為5%。當(dāng)期固定資產(chǎn)完工，除借款費(fèi)用以外的其他工程成本為95萬元。固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為103（95+8）萬元固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為100（95+5）萬元四、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值的比較

（一）預(yù)計(jì)負(fù)債1．企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)于預(yù)計(jì)提供售后服務(wù)將發(fā)生的支出在滿足有關(guān)確認(rèn)條件時(shí)，銷售當(dāng)期即應(yīng)確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。2．因其他事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)所得稅扣除必須遵循實(shí)際發(fā)生的原則，企業(yè)與銷售產(chǎn)品相關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時(shí)稅前扣除。因該類事項(xiàng)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債在期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其賬面價(jià)值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，因有關(guān)的支出實(shí)際發(fā)生時(shí)可全部稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)不一致。例題甲企業(yè)2008年因銷售產(chǎn)品承諾提供2年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度確認(rèn)了400萬元的銷售費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除。該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債在甲企業(yè)2008年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為400萬元。因企業(yè)所得稅法規(guī)定與產(chǎn)品保修相關(guān)的支出在未來期間實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除，則該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算如下：計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定可予抵扣的金額=400萬元－400萬元=0負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)不一致。

（二）預(yù)收賬款

企業(yè)預(yù)收賬款的處理一般表現(xiàn)為以下兩方面：計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)不等于賬面價(jià)值例題A公司于2008年12月20日自客戶收到一筆分期收款的款項(xiàng)，金額為200萬元，因不符合會(huì)計(jì)收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收賬款核算。該預(yù)收賬款在A公司2008年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值200萬元。按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)按合同收取的時(shí)間確認(rèn)為取得當(dāng)期收入，計(jì)入應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納企業(yè)所得稅。與該項(xiàng)負(fù)債相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已在取得當(dāng)期計(jì)算交納企業(yè)所得稅，未來期間按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入時(shí)，不再計(jì)入應(yīng)納稅所得額，即其于未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可予納稅調(diào)減的金額為200萬元。計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值200萬元－未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定可予抵扣的金額200萬元=0該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值200萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)0之間產(chǎn)生的200萬元暫時(shí)性差異，會(huì)減少企業(yè)于未來期間的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)未來期間以減少“所得稅費(fèi)用”的方式增加未來期經(jīng)濟(jì)利益。（三）應(yīng)付職工薪酬（四）其他負(fù)債

第三節(jié)暫時(shí)性差異的確認(rèn)和計(jì)量一、暫時(shí)性差異及對(duì)企業(yè)所得稅的影響從企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算角度，根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)企業(yè)未來納稅的影響，暫時(shí)性差異又劃分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而影響企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的形成。從企業(yè)所得稅角度，暫時(shí)性差異一般確認(rèn)為時(shí)間性差異，其對(duì)企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計(jì)算的影響表現(xiàn)為：其一，在差異形成階段，納稅人計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，必須對(duì)暫時(shí)性差異帶來的會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅收入與費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量不同進(jìn)行納稅調(diào)增或者納稅調(diào)減的處理；其二，在以后的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)期，產(chǎn)生以前差異轉(zhuǎn)回的過程，即對(duì)以前期會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅法的時(shí)間性差異應(yīng)作相反的納稅調(diào)整。二、暫時(shí)性差異的確認(rèn)

（一）資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同的暫時(shí)性差異由于一部分資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了在未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債的期間內(nèi)，應(yīng)納稅所得額增加或減少并導(dǎo)致未來期間應(yīng)交企業(yè)所得稅增加或減少的情況。（二）會(huì)計(jì)上未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異1.收入確認(rèn)時(shí)間企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)不同；2.職工教育經(jīng)費(fèi)超過企業(yè)所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)轉(zhuǎn)扣除；3.廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)超過企業(yè)所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)轉(zhuǎn)扣除；4.可結(jié)轉(zhuǎn)扣除的稅收虧損與虧損結(jié)轉(zhuǎn)扣除期稅款抵減產(chǎn)生的差異；5.適用稅收優(yōu)惠條件的企業(yè)所得稅抵免；6.長期待攤費(fèi)用；7．其它。三、可抵扣暫時(shí)性差異和應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的確認(rèn)與計(jì)量（一）可抵扣暫時(shí)性差異的確認(rèn)與計(jì)量可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生企業(yè)所得稅稅前可抵扣金額的暫時(shí)性差異。1．可抵扣暫時(shí)性差異的影響其一，可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期：從企業(yè)會(huì)計(jì)核算的角度，企業(yè)會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)將可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)；從企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計(jì)算的角度，一般應(yīng)將可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)為時(shí)間性差異，并對(duì)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額進(jìn)行納稅調(diào)增處理，增加當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。其二，可抵扣暫時(shí)性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)，從會(huì)計(jì)核算角度應(yīng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)作轉(zhuǎn)回處理；從企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計(jì)算的角度，將對(duì)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額進(jìn)行納稅調(diào)減的處理，減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額。2．可抵扣暫時(shí)性差異的確認(rèn)

（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)（2）負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)（3）特殊項(xiàng)目產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的確認(rèn)例如，對(duì)于按照企業(yè)所得稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交企業(yè)所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。（二）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的確認(rèn)與計(jì)量

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間應(yīng)納稅所得額計(jì)算時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生企業(yè)所得稅稅前可抵扣金額減少（少于當(dāng)期會(huì)計(jì)成本費(fèi)用），增加未來企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納企業(yè)所得稅額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)，會(huì)增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。1．應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的影響

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期：從企業(yè)會(huì)計(jì)核算的角度，企業(yè)會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)將應(yīng)納稅暫時(shí)性差異確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債；從企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計(jì)算的角度，一般應(yīng)將應(yīng)納稅暫時(shí)性差異確認(rèn)為時(shí)間性差異，導(dǎo)致對(duì)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的進(jìn)行納稅調(diào)減處理的結(jié)果。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)：從會(huì)計(jì)核算角度應(yīng)對(duì)遞延所得稅負(fù)債作轉(zhuǎn)回處理；從企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計(jì)算的角度，將增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額。2.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的確認(rèn)

（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)（2）負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)（3）部分會(huì)計(jì)上未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

第四節(jié)

遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債一、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和會(huì)計(jì)處理

（一）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)1．確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的一般原則（1）遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差異（2）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來期間很可能取得的用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。其原因在于，如果確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值，對(duì)實(shí)際成本進(jìn)行調(diào)整將有違會(huì)計(jì)核算中的歷史成本原則，影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。2．確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊業(yè)務(wù)

（1）投資業(yè)務(wù)的處理對(duì)與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列條件的：一是暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回；二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得資產(chǎn)，同時(shí)減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。（2）稅收虧損彌補(bǔ)的處理可抵扣虧損是指企業(yè)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算確定準(zhǔn)予用以后年度的應(yīng)納稅所得彌補(bǔ)的虧損。與可抵扣虧損和稅款抵減相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，其確認(rèn)條件與其他可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)相同，在估計(jì)未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該部分可抵扣虧損或稅款抵減時(shí)，應(yīng)考慮以下相關(guān)因素的影響：①在可抵扣虧損到期前，企業(yè)是否可能通過正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額；

②在可抵扣虧損到期前，企業(yè)是否會(huì)因以前期間產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回而產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額；

③可抵扣虧損是否產(chǎn)生于一些在未來期間不可能重復(fù)發(fā)生的特殊原因；

④是否存在其他的證據(jù)表明在可抵扣虧損到期前能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)在確認(rèn)與可抵扣虧損和稅款抵減相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明在可抵扣虧損和稅款抵減到期前，企業(yè)能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額的估計(jì)基礎(chǔ)。（3）稅額抵減的處理

稅額抵減是在滿足企業(yè)所得稅法優(yōu)惠條件前提下，企業(yè)可以依照稅法對(duì)其當(dāng)期應(yīng)納所得稅額進(jìn)行抵減，當(dāng)期應(yīng)繳所得稅稅款不足抵減，可以結(jié)轉(zhuǎn)抵減。按照企業(yè)所得稅法規(guī)定可以稅款抵減和結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損（可抵扣虧損）的處理相同，在預(yù)計(jì)稅款抵減的未來期間內(nèi)很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得資產(chǎn)，同時(shí)減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。（二）遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量

遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異金額×企業(yè)所得稅稅率企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異帶來的經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。遞延所得稅資產(chǎn)不需要折現(xiàn)例題2008年，企業(yè)對(duì)賬面價(jià)值為200萬元的存貨提取減值準(zhǔn)備100萬元。企業(yè)所得稅適用稅率為25%。2009年資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)預(yù)計(jì)2010年對(duì)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，企業(yè)將出現(xiàn)虧損。2010年企業(yè)完成產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，預(yù)計(jì)2011年開始盈利。（1）2008年業(yè)務(wù)處理會(huì)計(jì)處理：企業(yè)存貨的賬面價(jià)值為100萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬元，存貨計(jì)稅基礎(chǔ)大于賬面價(jià)值形成可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

遞延所得稅資產(chǎn)=100×25%=25（萬元）企業(yè)賬務(wù)處理為：借：資產(chǎn)減值損失1000000貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1000000借：遞延所得稅資產(chǎn)250000

貸：所得稅費(fèi)用250000企業(yè)所得稅處理：根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定，對(duì)計(jì)入資產(chǎn)減值損失會(huì)計(jì)科目，減少當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100萬元不允許扣除，2008填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行納稅調(diào)增的處理。同時(shí)，對(duì)企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)時(shí)間性差異設(shè)置臺(tái)賬進(jìn)行記錄。（2）2009年業(yè)務(wù)處理2009年資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)預(yù)計(jì)2010年對(duì)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，企業(yè)將出現(xiàn)虧損，如果對(duì)提取減值準(zhǔn)備的存貨處置，與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無法全部實(shí)現(xiàn)。會(huì)計(jì)處理：資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值25萬元進(jìn)行復(fù)核。因2010年可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異帶來的經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。賬務(wù)處理為：借：所得稅費(fèi)用250000貸：遞延所得稅資產(chǎn)250000對(duì)上述業(yè)務(wù)在2009年企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)不需要特殊處理。（3）2010年業(yè)務(wù)處理2010年企業(yè)完成產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，預(yù)計(jì)2011年開始盈利，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。會(huì)計(jì)處理：2010年資產(chǎn)負(fù)債表日，恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。企業(yè)賬務(wù)計(jì)處理為：借：遞延所得稅資產(chǎn)250000

貸：所得稅費(fèi)用250000對(duì)上述業(yè)務(wù)在2010年企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)不需要進(jìn)行處理。（四）遞延所得稅資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1．減少所得稅費(fèi)用。對(duì)由于稅前會(huì)計(jì)利潤和應(yīng)納稅所得額差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)作為利潤表中所得稅費(fèi)用減少的調(diào)整。2．增加所有者權(quán)益。有關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生于直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)的，確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)也應(yīng)增加所有者權(quán)益。3．企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異，其企業(yè)所得稅影響應(yīng)相應(yīng)調(diào)整合并中確認(rèn)的商譽(yù)或計(jì)入合并當(dāng)期損益的金額。二、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量和會(huì)計(jì)處理

（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。因應(yīng)納稅暫時(shí)性差異在轉(zhuǎn)回期間將增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交企業(yè)所得稅，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，在其發(fā)生當(dāng)期，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅的義務(wù)，應(yīng)作為負(fù)債確認(rèn)。確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)遵循以下原則：基于謹(jǐn)慎性原則，為了充分反映交易或事項(xiàng)發(fā)生后，對(duì)未來期間的計(jì)稅影響，除所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。（二）遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量

遞延所得稅負(fù)債=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異金額×企業(yè)所得稅稅率遞延所得稅負(fù)債不需要折現(xiàn)例題A公司2008年1月1日購入D公司發(fā)行的普通股股票200000股，每股面值為10元，共支付價(jià)款240萬元，取得D公司25%的股權(quán)，并計(jì)劃長期持有。2008年D公司獲凈利200萬元。A公司按權(quán)益法進(jìn)行核算的會(huì)計(jì)處理（1）取得長期股權(quán)投資階段購入時(shí)，其賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資—D公司2400000貸：銀行存款2400000企業(yè)所得稅處理：確認(rèn)計(jì)稅投資成本為240萬元。在取得長期股權(quán)投資的初始階段，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)一致。（2）2008年資產(chǎn)負(fù)債表日業(yè)務(wù)處理會(huì)計(jì)處理：2008年末調(diào)整長期投資賬面價(jià)值=200×25%＝50（萬元）調(diào)整后其長期投資賬面成本為290萬元，同時(shí)確認(rèn)投資收益50萬元。其賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資—D公司（損益調(diào)整）500000貸：投資收益500000企業(yè)所得稅處理：其一，由于被投資企業(yè)沒有做利潤分配處理，所以A公司在當(dāng)期企業(yè)所得稅上不確認(rèn)投資收益，并進(jìn)行納稅調(diào)減的處理；其二，企業(yè)所得稅對(duì)長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)不發(fā)生變化，計(jì)稅基礎(chǔ)仍為240萬元。由于A公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表日長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值290萬元大于計(jì)稅基礎(chǔ)240萬元，所以確認(rèn)為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，將形成遞延所得稅負(fù)債。由于A公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表日，長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)240萬元小于賬面價(jià)值290萬元，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，A公司應(yīng)確認(rèn)并計(jì)算相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。A公司適用企業(yè)所得稅稅率為25%。遞延所得稅負(fù)債=（290-240）×25%=12.5(萬元)（三）遞延所得稅負(fù)債的會(huì)計(jì)核算

1．增加所得稅費(fèi)用。確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時(shí)，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)影響到會(huì)計(jì)利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的企業(yè)所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費(fèi)用的組成部分。2．減少所有者權(quán)益。與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的，其企業(yè)所得稅影響應(yīng)減少所有者權(quán)益。3.其它業(yè)務(wù)的處理。與企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債相關(guān)的，遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)或是計(jì)入合并當(dāng)期損益的金額。

第五節(jié)

所得稅費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量及賬務(wù)處理

一、計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交企業(yè)所得稅當(dāng)期企業(yè)所得稅是指企業(yè)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)交企業(yè)所得稅金額，即應(yīng)交企業(yè)所得稅。當(dāng)期企業(yè)所得稅應(yīng)以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)計(jì)算確定。企業(yè)應(yīng)在會(huì)計(jì)利潤的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用企業(yè)所得稅稅率計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)交企業(yè)所得稅。企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交企業(yè)所得稅，通過企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表確定。二、確定遞延所得稅

遞延所得稅是指按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有的金額相對(duì)于原已確認(rèn)金額之間的差額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債當(dāng)期發(fā)生額的綜合結(jié)果。用公式表示即為：遞延所得稅=遞延所得稅負(fù)債-遞延所得稅資產(chǎn)

遞延所得稅負(fù)債=期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅資產(chǎn)=期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)予說明的是，企業(yè)因確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生的遞延所得稅，一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入所得稅費(fèi)用，但以下兩種情況除外：一是某項(xiàng)交易或事項(xiàng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益的，由該交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費(fèi)用（或收益）。二是企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅，該遞延所得稅的確認(rèn)影響合并中產(chǎn)生的商譽(yù)或計(jì)入合并當(dāng)期損益的金額，不影響所得稅費(fèi)用。

三、確定所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用=當(dāng)期企業(yè)所得稅+遞延所得稅例題A公司2008年度利潤表中利潤總額2400萬元，該公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。與企業(yè)所得稅核算有關(guān)的情況如下：

2008年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差異的有：（1）2008年1月開始計(jì)提折舊的一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為120萬元，使用年限為10年，凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊。假定企業(yè)所得稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同；（2）企業(yè)交納稅收滯納金和罰款40萬元；（3）當(dāng)年度進(jìn)行技術(shù)研究開發(fā)，研究階段支出100萬元，假定開發(fā)無形資產(chǎn)于期末未達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)；

（4）交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)為500萬元，期末公允價(jià)為600萬元；（5）企業(yè)當(dāng)期業(yè)務(wù)招待費(fèi)為20萬元（企業(yè)本年銷售收入為5000萬元）；

（6）期末，企業(yè)原賬面價(jià)值為166萬元的存貨的因市場價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望，可變現(xiàn)凈值確認(rèn)為160萬元，企業(yè)對(duì)存貨計(jì)提了60萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。1．上述業(yè)務(wù)的稅收分析及應(yīng)繳企業(yè)所得稅的計(jì)算（1）當(dāng)期固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)提取的折舊額為24萬元，企業(yè)所得稅扣除額為12萬元。當(dāng)期納稅調(diào)增額為12萬元；

（2）企業(yè)交納稅收滯納金和罰款40萬元，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，不允許稅前扣除。當(dāng)期納稅調(diào)增額為40萬元；（3）當(dāng)年度進(jìn)行技術(shù)研究開發(fā)，企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出可按實(shí)際發(fā)生額的150%加計(jì)扣除，當(dāng)期企業(yè)所得稅允許扣除研發(fā)費(fèi)用為150萬元，納稅調(diào)減50萬元；（4）交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)大于賬面價(jià)確