第1章非貨幣性資產交換1.1非貨幣性資產交換1.2確認和計量原則1.3換入資產基于公允價值計價的會計處理1.4換入資產基于換出資產賬面價值的會計處理1.5非貨幣性資產交換的信息披露1.1非貨幣性資產交換1.1.1貨幣性資產與非貨幣性資產的區分1.1.2非貨幣性資產交換的界定1.1.1貨幣性資產與非貨幣性

資產的區分企業的資產可以分為貨幣性資產與非貨幣性資產兩大類。其中：

貨幣性資產是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產。

非貨幣性資產是指貨幣性資產以外的資產。

■非貨幣性資產的根本特征:其在將來為企業帶來的經濟利益是不固定的，甚至是不可確定的。

■企業的非貨幣性資產主要有:存貨、長期股權投資、投資性房地產、固定資產、在建工程、工程物資、無形資產等。1.1.2

非貨幣性資產交換的認定我國《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。

認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例低于25%作為參考。大于等于25%不屬于此類交易。1.2確認和計量原則1.2.1換入資產基于公允價值計價，并確認交換損益（非貨幣性資產交換Ｉ）1.2.2

換入資產基于換出資產的賬面價值計價，不確認交換損益（非貨幣性資產交換∏）非貨幣性資產交換涉及兩個相互聯系的根本性問題：一是換入資產如何計價，二是應否確認交換損益。兩種解決方法：1、換入資產基于公允價值（換入或換出資產的公允價值）計價，確認交換損益2、換入資產基于換出資產的賬面價值計價，不確認交換損益。方法的適用條件強調：交換是否具有商業實質以及換入或換出資產的公允價值是否能夠可靠地計量。1.2.1

換入資產基于公允價值計價，

并確認交換損益1、基本條件《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，非貨幣性資產交換同時滿足以下兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：1）該項交換具有商業實質。2）換入或換出資產的公允價值能夠可靠地計量.難點：對交換是否具有商業實質的判斷及資產公允價值的可靠計量。2、商業實質的判斷是否具有商業實質，應當遵循實質重于形式的原則，根據換入資產的性質和換入企業經營活動的特征等因素。換入資產與換入企業其他現有資產相結合能夠產生更大的作用，使換入企業受該換入資產影響產生的現金流量與換出資產明顯不同，表明該兩項資產的交換具有商業實質。根據《企業會計準則第7號—非貨幣性資產交換》的規定，符合下列條件之一的，視為具有商業實質：1、換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。2、換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。3、公允價值的可靠計量1）換入或換出資產存在活躍市場的，表明該資產的公允價值能夠可靠計量。2）換入或換出資產本身不存在活躍市場，但類似資產存在活躍市場的，表明該資產的公允價值能夠可靠計量。3）對于不存在同類或類似資產可比市場交易的長期股權投資、固定資產、無形資產等非貨幣性資產，應當參照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》等，采用估值技術確定其公允價值。1.3換入資產基于公允價值計價的

會計處理

1.3.1相關問題討論1.3.2不涉及補價的非貨幣性資產交換1.3.3涉及補價的非貨幣性資產交換1.3.4同時換入多項資產時的會計處理1.3.1

相關問題討論換入資產入賬金額的確定換出資產損益的確定1換入資產入賬金額的確定在換入資產基于公允價值計價的情況下，換入資產的入賬金額原則上應基于換出資產的公允價值予以確定，除非有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則：1、不涉及補價的情況下1）如果沒有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則2）如果有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則2、涉及補價的情況下支付補價方：1）如果沒有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則2）如果有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則收取補價方：1）如果沒有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則2）如果有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則2換出資產損益的確定在換入資產基于公允價值計價的情況下，在進行損益的具體會計處理時，應當考慮換出資產的種類：1、換出資產為存貨的，應當視同銷售處理，按照公允價值確認銷售收入，同時按照存貨的賬面價值結轉銷售成本，二者之間的差額屬于企業營業利潤的構成內容。2、換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入營業外收入或營業外支出。3、換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入投資收益。換入資產與換出資產涉及相關稅費的，如換出存貨視同銷售而計算的增值稅銷項稅額，換入資產作為存貨、固定資產應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，以及換出固定資產、無形資產視同轉讓應繳納的營業稅等，按照相關稅收法規的規定計算確定。1.3.4.

不涉及補價的非貨幣性資產交換例1-1甲木器加工公司決定以賬面價值為90000元的產成品辦公桌換入乙機械加工公司的賬面價值為85000的庫存商品機器設備。甲木器加工公司換入機器設備的主要目的是為擴大生產規模，乙機械加工公司換入辦公桌是作為辦公設備。辦公桌的公允價值是150000元，機器設備的公允價值也是150000元。木器加工公司銷售辦公桌的增值稅稅率為17%，計稅價格等于公允價值。乙機械加工公司銷售機器設備的增值稅稅率為17%，計稅價格等于公允價值。假定資產交換過程中沒有發生除增值稅以外的其他相關稅費。分析：甲木器加工公司持有的辦公桌流動性強，能夠在較短的時間內產生現金流量，換入的機器設備作為固定資產要在較長的時間內陸續為企業帶來現金流量。兩者產生現金流量的時間相差較大，因此上述辦公桌與機器設備產生的未來現金流量顯著不同，兩者之間的交換具有商業實質，而且公辦桌和機器設備的公允價值均能可靠計量。1、甲木器加工公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額。

換入機器設備的入賬金額=換出資產的公允價值=150000第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。

換出資產辦公桌的公允價值為150000元，賬面價值為90000元，該項交易產生的收益為換出資產的公允價值超過其賬面價值的差額60000元，應予以確認。第三步，編制會計分錄借：固定資產—機器設

150000

應交稅費—應交增值稅（進項稅額)25500

主營業務成本

90000

貸：主營業務收入15000

應交稅費—應交增值稅-銷項稅額

25500

庫存商品

90000或者1）確認換入資產賬面價值，并確認換出資產損益借：固定資產—機器設

150000

應交稅費—應交增值稅（進項稅額)25500

貸：主營業務收入15000

應交稅費—應交增值稅-銷項稅額255002）結轉換出資產成本借：主營業務成本90000

貸：庫存商品900002、乙機械加工公司的會計處理1）確認換入資產賬面價值，并確認換出資產損益借：固定資產—辦公設備

150000

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）25500

貸：主營業務收入

150000

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）255002）結轉換出資產成本借：主營業務成本85000

貸：庫存商品

850002、乙機械加工公司的會計處理借：固定資產—辦公設備

150000

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）25500

主營業務成本

85000

貸：主營業務收入

150000

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）25500

庫存商品

85000例1-2A公司以其擁有的一項專利權與B公司擁有的對C公司的長期股權投資進行交換，交換后A公司對C公司由重大影響變為控制關系，B公司換入的專利權能夠解決生產中的技術難題。專利權的賬面價值為54萬元，公允價值為64萬元。長期股權投資的賬面價值為80萬元，公允價值為64萬元.兩項資產未來現金流量的風險、時間和金額均相同。假設整個交易過程沒有發生相關稅費。分析：A公司以一項專利權換入B公司擁有的長期股權投資，該項專利權與該項長期股權投資的公允價值相同，兩項資產未來現金流量的風險’時間和金額亦相同。但對A公司而言，換入該項長期股權投資使該企業對被投資方由重大影響變為控制關系，而對換入企業的特定價值即預計未來現金流量現值與換出的專利權有較大差異；B公司換入的專利權能夠解決生產中的技術難題，從而對換入企業的特定價值即預計未來現金流量現值與換出的長期股權投資存在明顯差異，因而兩項資產的交換具有商業實質。1、A公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額。

換入資產的入賬金額=換出資產的公允價值+應支付的相關稅費=640000（元）第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。A公司換出資產的公允價值為640000元，賬面價值為540000元，因此，該資產交換應確認損益=換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值=640000-540000

=100000（元）第三步，編制會計分錄。

借：長期股權投資——C公司

640000

貸：無形資產——專利技術

540000

營業外收入

1000002、B公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額

換入資產的入賬金額

=換出資產的公允價值+應支付的相關稅費

=640000（元）第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。B司換出資產的公允價值為640000元，賬面價值為800000元，因此

該資產交換應確認損益

=換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值

=640000-800000=-160000（元）第三步，編制會計分錄

借：無形資產——專利技術

640000

投資收益

160000

貸：長期股權投資——C公司

8000001.3.2

.3涉及補價的非貨幣性資產交換支付補價方：收到補價方:例1-3X公司以其不準備持有至到期的國庫券換入Y公司的一幢房屋以備出租。X公司持有的國庫券是作為交易性金融資產，Y公司的房屋作為企業的固定資產進行管理。國庫券的賬面價值為550000元&公允價值為500000元；房屋的原值為800000元，在交換日的累計折舊為450000元，公允價值為400000元，Y公司向X公司另外支付銀行存款100000元.假設整個交易過程沒有發生相關稅費。分析：X公司以其不準備持有至到期的國庫券換入一幢房屋以備出租，該公司預計未來每年收到的國庫券利息與房屋租金在金額和流入時間上相同，但是國庫券利息通常風險很小，租金的取得需要依賴于承租人的財務及信用情況等，兩者現金流量的風險或不確定性程度存在明顯差異，上述國庫券與房屋的未來現金流量顯著不同；國庫券和房屋的公允價值均能夠可靠計量。因此，該交易為非貨幣性資產交換1、X公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。X公司換出資產的公允價值為500000元，賬面價值為550000元，同時收到補價100000元，因此，該項交換應確認損益

=換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值

=500000-550000

=-50000（元）第三步，編制會計分錄。借：投資性房地產—房屋

400000

銀行存款

100000

投資收益

50000

貸：交易性金融資產—國庫券

5500002、Y公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額

第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。Y公司換出資產的公允價值為400000元，賬面價值為350000元（原值800000元-累計折舊=450000元），因此，

該資產交換應確認損益

=換出資產的公允價值-換出資產的賬面價值

=400000-350000

=50000（元）第三步，編制會計分錄

借：固定資產清理

350000

累計折舊

450000

貸：固定資產—房屋

800000

借：交易性金融資產—國庫券

500000

貸：固定資產清理

350000

銀行存款

100000

營業外收入

50000例1-4甲公司以一項商標權換入乙公司新開發的一項專利技術。商標權的賬面價值為42000元，公允價值為69000元.專利技術的賬面價值為68000元，其公允價值無法評估。此外，甲公司還必須向乙公司支付銀行存款21000元.預計兩項無形資產的使用壽命相同，在使用壽命內預計為企業帶來的現金流量總額相同。假設整個交易過程沒有發生相關稅費。分析：甲公司以其商標權換入乙公司的一項專利技術，由于換入的專利技術是新開發的，預計開始階段產生的未來現金流量明顯少于后期，而該企業擁有的商標權每年產生的現金流量比較均衡，兩者產生的現金流量金額差異明顯，上述商標權與專利技術的未來現金流量顯著不同；商標權的公允價值能夠可靠計量。因此，該交換屬于涉及補價的非貨幣性資產交換1、甲公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額。第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。換出商標權的公允價值為69000元，賬面價值為42000元，同時支付補價21000元，因此第三步，編制會計分錄

借：無形資產——專利技術

90000

貸：無形資產——商標權

42000

銀行存款

21000

營業外收入

270002、乙公司的會計處理第一步，計算確定換入資產的入賬金額。換入資產的入賬金額

=換入資產的公允價值+應支付的相關稅費

=69000（元）

第二步，計算確定非貨幣性資產交換產生的損益。由于換出專利技術的公允價值無法評估，故換入資產成本應以換入資產的公允價值為基礎來確定，專利技術的賬面價值為68000元，同時收到補價21000元。因此，第三步，編制會計分錄。

借：無形資產—商標權

69000

銀行存款

21000

貸：無形資產—專利技術

68000

營業外收入

220001.3.5

同時換入多項資產時的會計處理如果該交換具有商業實質，公允價值能夠可靠計量，則同時換入多項資產，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。1.4換入資產基于換出資產的

賬面價值計價，不確認交換損益對于不具有商業實質或交換涉及的資產公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產交換，要以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的入賬金額，不確認交換損益。如果涉及補價，則收到或支付的補價作為確定換入資產入賬金額的調整因素。1.4換入資產基于換出資產

賬面價值的會計處理1.4.1換入單項資產1.4.2同時換入多項資產1.4.1換入單項資產1、不涉及補價時1）不涉及補價時，換入資產的成本計算公式為：換入資產的入賬金額

=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費2）不確認損益.2、涉及補價時支付補價方1）支付補價方換入資產成本的計算公式為：2）不確認損益收到補價方1）收到補價方換入資產成本的計算公式為2）不確認損益例題1-4甲公司以一項商標權換入乙公司新開發的一項專利技術。商標權的賬面價值為42000元.專利技術的賬面價值為68000元。交易雙方資產公允價值均無法評估。此外，甲公司還必須向乙公司支付銀行存款10000元.假設整個交易過程沒有發生相關稅費甲公司借：無形資產-專利權52000

貸：無形資產-商標權42000銀行存款10000乙公司借：無形資產-專利權58000銀行存款10000

貸：無形資產-商標權68000

1.4.2同時換入多項資產基于換出資產賬面價值計價時，如果同時換入多項資產，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的入賬金額。例1-5A公司擁有一個出租車隊經營出租業務，其主要車輛是福特公司的汽車和長春一汽公司的汽車。A公司希望通過引入通用公司的汽車和豐田公司的汽車來增加出租車隊的汽車種類，因此，A公司與同樣經營出租車業務的B公司商定，A公司用一輛福特汽車和一輛一汽汽車交換B公司的一輛通用汽車和一輛豐田汽車。福特汽車的原值為150000元，在交換日的累計折舊為15000元，公允價值為160000元；一汽汽車的原值為1000000元&在交換日的累計折舊為600000元，公允價值為500000元，通用汽車的原值為200000元，在交換日的累計折舊為64000元，公允價值為170000元；豐田汽車的原值為800000元，在交換日的累計折舊為450000元，公允價值為500000元，A公司另外向B公司支付銀行存款10000元，假設整個交易過程沒有發生相關稅費。分析：A公司與B公司進行的是多項資產交換，換入、換出資產都是用作出租，并且其未來現金流量在風險、時間和金額方面基本相同。A，B公司都是經營出租車出租業務，其面臨的系統風險基本相同，因此可以合理判斷，換入、換出資產的預計未來現金流量的現值基本相同。同時，支付的貨幣性資產占換出資產公允價值總額與支付的貨幣性資產之和的比例為1.49%，低于25%。因此A、B公司進行的是非貨幣性資產交換2。1、A公司的會計處理第一步，計算確定換入各項資產的成本。換出資產的賬面價值分別為：

福特汽車的賬面價值

=150000-15000=135000（元）

一汽汽車的賬面價值

=1000000-600000=400000（元）換入資產的賬面價值分別為：

通用汽車的賬面價值

=200000-64000=136000（元）

豐田汽車的賬面價值

=800000-450000=350000（元）換入資產的總成本

=換出資產賬面價值+支付的補價

+應支付的相關稅費

=135000+400000+10000+0

=545000（元）換入各項資產的入賬金額分別為：第二步，編制會計分錄

借：固定資產清理

535000

累計折舊

615000

貸：固定資產—福特汽車

150000

—一汽汽車

1000000

借：固定資產—通用汽車